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2003-11-19
El pasado 17 de septiembre de 2003, se publicó en el Diario Oficial de la Federación el nuevo Reglamento de la Ley del Impuesto sobre la Renta.
Como era de esperarse, se eliminan aquellas disposiciones que resultaban contrarias a la nueva Ley del impuesto sobre la Renta, en vigor desde el año 2002, y modifica todas las referencias a la ley, acorde a los artículos que se encuentran en la Ley mencionada. No obstante, las modificaciones que sufre el reglamento, es decir las disposiciones que no se encontraban en el mismo son una copia de las que se encontraban en la Resolución Miscelánea Fiscal para el 2003 por lo que seguramente en breve se eliminarán de la mencionada Resolución Miscelánea, aunque ya de si el artículo segundo transitorio de este nuevo reglamento deja sin efecto, en lo que se opongan a el mismo, las disposiciones de carácter administrativo, reglas, consultas e interpretaciones de carácter general contenidas en circulares o publicadas en el Diario Oficial de la Federación en materia del impuesto sobre la renta.
No obstante lo anterior, existen algunas disposiciones que si merecen de nuestra atención, por ser una novedad, al no encontrarse ni en el anterior reglamento o en la actual resolución miscelánea, de las que se comentan a continuación las que nos parecen de interés general:
Art. 35 Erogaciones a través de terceros
Se establece que cuando el contribuyente efectúe erogaciones a través de un tercero, excepto tratándose de contribuciones, viáticos o gastos de viaje, deberá expedir cheques nominativos a favor de éste o mediante traspasos de cuentas en instituciones de crédito o casas de bolsa.
Este artículo, que corresponde al anterior artículo 15, incorpora la posibilidad de efectuar el pago al tercero mediante traspasos entre cuentas, acorde a las actuales prácticas, incluso por el uso del Internet, y elimina la disposición que establecía el que cuando el pago se hiciera con tarjeta de crédito, para que el gasto fuera deducible, el pago debería hacerse directamente al emisor de la tarjeta. Esto último, a nuestro juicio, no implica libertad respecto a hacer el traspaso o pago al usuario de la tarjeta, ya que el uso de la misma, en todo caso, implica la utilización de una línea de crédito abierta por la Institución emisora de la tarjeta, por lo que esta última sigue siendo la pagadora y a quien deberá efectuarse el pago.
Art. 42 Requisitos para deducibilidad de Fondos de Ahorro
La Ley del ISR, establece en su artículo 31 fracción XII los requisitos para la deducibilidad de Fondos de Ahorro, sujetándola además a los requisitos de permanencia que se establezcan en el reglamento de esta ley, lo que en principio debería entenderse como la periodicidad en la que se pueden efectuar retiros, el destino de los mismos y la permanencia del remanente (no prestado) en ciertos valores de inversión. No obstante, el nuevo reglamento establece un nuevo requisito, cuando existen prestamos otorgados a los trabajadores, con garantía de las aportaciones efectuadas a los fondos, como sigue:
Fracc. III En el caso de préstamos otorgados a trabajadores que tengan como garantía las aportaciones del fondo, dichos préstamos no podrán exceder del monto que el trabajador tenga en el fondo, siempre que dichos préstamos sean otorgados una vez al año. Cuando se otorgue más de un préstamo al año, las aportaciones que se efectúen al fondo de ahorro serán deducibles, siempre que el último préstamo que se hubiera otorgado al mismo trabajador se haya pagado en su totalidad y siempre que haya transcurrido como mínimo seis meses desde que se cubrió la totalidad de dicho préstamo.
A nuestro juicio, este nuevo requisito, está fuera del contexto de ley reglamentando aspectos no contemplados en la misma, con la probable violación a la legalidad constitucional.
Art. 47 Pago extemporáneo de impuestos retenidos – deducibilidad de la partida de origen
Como se recordará, uno de los requisitos de las deducciones de aquellos conceptos por los que debe haber una retención y entero del impuesto (sueldos, honorarios, etc.) es precisamente el entero del impuesto retenido en los términos y plazos de ley, lo que por ley conlleva a la no deducibilidad cuando el entero se efectúa extemporáneamente, aunque se hubiera cubierto el impuesto, su actualización y los recargos respectivos, lo que resulta injusto, pues ya se cubrió la indemnización correspondiente, en su caso.
El artículo en comento, aunque parcialmente, sugiere la posibilidad de llevar a cabo la deducción de las partidas que originaron la retención, cuando se enteren espontáneamente a más tardar en la fecha en la que se deba presentar la declaración del ejercicio, siempre y cuando, en su caso, se hubiesen pagado las cantidades enteradas extemporáneamente con su actualización y con los recargos respectivos.
Art. 86 Monto a considerar para la declaración informativa de clientes y proveedores
Para efectos de determinar los clientes o proveedores que deberán incluirse en la declaración de clientes y proveedores, monto de operación que la ley establece en $50,000.00 y superiores, según este artículo, se considerará el monto de las operaciones realizadas incluyendo el importe de los impuestos correspondientes, de acuerdo con los comprobantes que reuniendo los requisitos establecidos en el Código Fiscal de la Federación, expida el contribuyente o se le proporcionen.
Con esta disposición, prácticamente se está incrementando la base de clientes y proveedores que se deberán listar. No obstante, este punto resulta cuestionable ya que con base en el artículo 1 de la Ley del IVA, este impuesto no forma parte del valor de la operación, por lo que en su caso, son otros impuestos diferentes a este, los que deberían considerarse como parte del monto mencionado en el párrafo anterior, tales como el IEPS, entre otros.
Art. 108 Comprobantes a expedir cuando no son donativos
Las personas morales y las fiduciarias respecto del fideicomiso autorizado para recibir donativos deducibles, deberán utilizar los comprobantes de donativos únicamente para amparar los que reciban por ese concepto, en los demás casos deberán expedir los que correspondan a facturas, notas de crédito y de cargo, recibos de honorarios, de arrendamiento, por servicios y en general cualquier comprobante que se expida por las actividades realizadas, con todos los requisitos previstos en las disposiciones fiscales, y realizar todos los asientos derivados de la realización de sus actividades en una misma contabilidad.
Art. 121 Deducción de gastos relacionados con inmuebles en condominio
Los contribuyentes que paguen el impuesto por actividades empresariales, servicios profesionales y arrendamiento, que para la realización de las actividades por las que paguen dicho impuesto utilicen inmuebles sujetos al régimen de propiedad en condominio, podrán deducir los gastos comunes que se hubieren realizado en relación con el inmueble, siempre que se cuente con la documentación comprobatoria que reúna requisitos fiscales establecidos para este tipo de inmuebles.
Art. 130 Se limita la exención del terreno en la enajenación de casa habitación
Aunque se establece que se entiende que la casa habitación comprende el terreno en el que se encuentra, lo que pareciera una aclaración "necesaria", nuevamente encontramos una disposición que establece requisitos adicionales a los contemplados en la ley, pues se pretende limitar la enajenación exenta del terreno en donde se encuentre edificada la casa habitación, siempre que la superficie del terreno no exceda de tres veces el área cubierta por las construcciones que integran la casa habitación, por el excedente se pagará el impuesto correspondiente a la enajenación del terreno.
Art. 158 Deducciones relacionadas con casa-habitación en Actividades Empresariales y Profesionales
Si bien esta disposición ya existía en el anterior reglamento (Art. 97), era exclusiva de ingresos por servicios profesionales; ahora se amplia a las actividades empresariales, estableciéndose que, cuando destine una parte de su casa-habitación exclusivamente para el desarrollo de las actividades de las cuales provengan dichos ingresos, podrán deducir de éstos la parte proporcional del importe de las rentas pagadas, o cuando el inmueble sea de su propiedad, la parte de la deducción por inversiones que le corresponda a dicho bien, así como la del impuesto predial, las contribuciones locales de mejoras, de planificación o de cooperación para obras públicas que recaigan sobre el citado bien. La parte proporcional en ambos casos se determinará considerando el número de metros cuadrados de construcción que el contribuyente destine a la realización de dichas actividades, en relación con el total de metros cuadrados de construcción del inmueble.
Art. 168 Contabilidad del Régimen Intermedio de las Personas Físicas con Actividades Empresariales
Los contribuyentes que obtengan ingresos en dos o más entidades federativas, deberán registrar por separado los ingresos, egresos, inversiones y deducciones, en la proporción que corresponda a la actividad realizada en cada entidad federativa. Disposición que tiene lógica por los pagos que se deberán enterar en cada entidad federativa (5% de la utilidad).
Art. 184 Se limita la deducción de la perdida en arrendamiento contra otros ingresos
El Art. 107 del anterior reglamento permitía, cuando en el año de calendario las deducciones del capítulo de arrendamiento hubieren sido superiores a los ingresos, disminuir la diferencia de los demás ingresos que el contribuyente debiera acumular en la declaración anual correspondiente a ese mismo año. Ahora se exceptúa de esta posibilidad a los percibidos por salarios, actividad empresarial y servicios profesionales.
Arts. 224 al 231. Deducción de intereses en créditos hipotecarios
Se dan los lineamientos para poder llevar a cabo la deducción de los intereses provenientes de créditos hipotecarios, mismos que establecen o contemplan disposiciones adicionales a lo establecido por la ley (Art. 176 –IV), por lo que se vuelve a cuestionar su legalidad y por ende aplicabilidad, jurídicamente. No obstante su probable ilegalidad, se presenta lo más relevante:
· Sólo serán deducible el monto de los intereses reales efectivamente pagados en el ejercicio de que se trate, incluyendo los moratorios, correspondientes a los préstamos hipotecarios devengados a partir del 1 de enero de 2003.
· Tratándose de los créditos hipotecarios a que se refiere este artículo que se encuentren denominados en unidades de inversión, los intereses que se podrán deducir, serán los pagados en el ejercicio en el que se efectúe la deducción, que se hubieran devengado bajo el concepto de dichas unidades por los citados créditos en el ejercicio mencionado.
· También se consideran créditos hipotecarios aquéllos en los que, como garantía fiduciaria del crédito se haya dejado una casa habitación.
· Se establecen las obligaciones de información, para las sociedades que componen el sistema financiero a proporcionarse en los estados de cuenta que proporcionen a los contribuyentes que les cubran dichos intereses.
· Cuando los deudores de los créditos hipotecarios, además obtengan en el ejercicio en el que paguen intereses por dichos créditos, ingresos por el otorgamiento del uso o goce temporal del bien objeto del crédito, y en el mencionado ejercicio efectúen la deducción de los intereses en el capítulo de arrendamiento, no podrán efectuar la deducción de esos mismos intereses, como una deducción personal, a efectos de evitar su duplicidad.
· En el caso de copropiedad, la deducción será proporcional a la propiedad. Si no se puede identificar se hará por partes iguales.
· Cuando los deudores del crédito hipotecario sean cónyuges y copropietarios del mismo inmueble y sólo uno de ellos perciba en el ejercicio ingresos acumulables para los efectos del impuesto, dicho cónyuge podrá deducir la totalidad de los intereses reales pagados y devengados.
· También se establece lo que debe considerarse como interés real.
Actualización del saldo de la CUFINER
Quinto Transitorio.
Para aquellos contribuyentes que hubieran diferido parte del impuesto sobre la renta y por ende tienen saldo en la cuenta de utilidades fiscales netas reinvertidas, este artículo contempla el procedimiento para su actualización, prácticamente con los lineamientos contemplados en la ley vigente hasta el 31 de diciembre de 2001.
Saldo inicial de la CUCA
Sexto Transitorio.
Los contribuyentes que hubieran iniciado sus actividades antes del 1o. de enero de 2002, podrán considerar como saldo inicial de la cuenta de capital de aportación, el saldo que de dicha cuenta hubieren determinado al 31 de diciembre de 2001, conforme al artículo 120 de la Ley vigente hasta dicha fecha.
Saldo inicial de CUFIN
Séptimo transitorio.
También los contribuyentes que hubieran iniciado sus actividades antes del 1 de enero de 2002, podrán determinar el saldo inicial de la cuenta de utilidad fiscal neta conforme a las reglas de carácter general que emita el SAT.
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